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利用第三方審計來監督相關企業遵從既定標准，是政府對食品、保健品、木材及其他耐久性商品進行市場規制的常見手段。而除了對商品市場的規制以外，政府也會通過第三方審計來核定企業在對環境的污染方面是否符合國家的法律法規，而第三方審計通常執行的是國際環境標准，包括ISO14001認証和碳補償市場的碳排放折扣確認。
第三方審計存在幫助企業逃避政府規制的動機
上述市場都有著一個共同的特征，即審計員都是由被審計企業指派並支付相應酬勞的。這一特征就造成了審計員在報告事實與報告對自己的客戶（被審計企業）有利的結論之間的利益矛盾。為了維持與企業之間的商業關系，第三方審計員有掩蓋和偽造審計報告以幫助企業逃避政府規制的動機。如此來看，增強第三方審計的獨立性，改變對他們的激勵方式是解決以上矛盾、避免政府規制失效的必要舉措。但遺憾的是，尚無具體的現實例子或有力的實証依據能夠証實這種改革是行之有效的方式。
基於此，杜弗洛（EstherDuflo）所領導的團隊在印度的古吉拉特（Gu－jarat）省與當地環境管理部門合作，開展了為期兩年有關改革第三方審計的田野實驗，實驗結果形成的文章發表在《經濟學季刊》（QuarterlyJournalofEconomics）2013年第4期。古吉拉特省從1996年開始就設立了第三方審計體系以防控潛在的高污染企業，由該體系認証的審計員每年都需要遞交被審計企業的污染報告及相應的整改措施給古吉拉特的污染控制委員會 （GujaratPolutionControlBoard）。但審計員是由企業聘用並支付酬勞的，所以即使古吉拉特高院制定了一些法律法規來防止審計員的瀆職，也始終無法完全杜絕這一情況的發生。很明顯的跡象就是，一次審計在當地市場中的報價往往會低於收集污染源、調查取証、撰寫污染報告實際需要花費的成本，這至少說明有一些審計員並沒有對企業的污染情況做過真正翔實的調查。
實驗將審計員酬勞與報告准確性挂鉤
針對古吉拉特省在借助第三方審計防控污染方面所遇到的困境，杜弗洛等人在實驗中設計了幾種補償方式來改變市場結構，以此激勵審計員做出准確、真實的審計報告。位於古吉拉特省兩個污染最嚴重地區的共473家需要接受審計的企業成為了此次實驗的樣本。其中，一半的企業被隨機分配到實驗組中，而實驗組相比較基准組有如下四個方面的改變：第一，實驗組中的企業不再由自己指定審計員，而是管理委員會隨機安排一個審計員。第二，實驗組中審計員的酬勞不再由污染企業支付，而是由一個總獎金池提前按照統一標准撥付，且酬勞足夠豐厚以至於可以完全補償審計員在整個審計過程中所需花費的成本，並能給他們留有一定的收益。第三，在實驗組的企業審計報告中，管理委員會會隨機抽取一部分進行認証。認証過程由一個獨立的技術機構完成，會在報告遞交后的幾周內回訪被審計企業，並根據審計員的報告內容在同一地點收集相同污染物做出測算。隨機抽取20%的企業回訪是公開的信息，但技術機構的回訪卻並不會事先告知審計員和被抽取回訪的企業。第四，在實驗開展的第二年，實驗組的審計員會被告知，他們的酬勞將與他們所遞交報告的准確性挂鉤，而這一准確性將由技術機構的回訪來論証。
實驗組中錯誤報告的比例下降
實驗數據的來源如下：研究人員收集到了所有審計員在第一年和第二年中遞交給管理委員會的污染報告，以及技術機構回訪的論証報告。第二年的實驗結束后，研究人員還雇佣了負責對實驗組企業的污染情況做出調查的同一技術機構對基准組中的企業做隨機回訪，這一回訪並不會事先告知審計員和受訪企業，也不會被用來作為監督或獎懲基准組中審計員的依據。此外，在審計實驗結束后的第六個月，實驗員還對所有的實驗組和基准組企業做了一個獨立的污染結果調查。
通過比較基准組和實驗組中審計員所報告的數據及企業污染情況，研究人員有以下幾個重要發現。
首先，從現狀來看，審計員確實存在隱瞞和掩蓋企業污染的情況。在基准組中，審計員所報告的企業污染情況整體來看都低於監管所規定的標准。研究人員在比較基准組中審計員報告和機構回訪報告的數據后發現，29%的審計員所報告的企業污染低於規定標准的結論都是錯誤的。
其次，實驗組的設計可促使審計員的報告更為真實、准確，減少了很多審計員錯誤報告企業污染符合規定的情況。實驗組的審計員所報告的企業污染情況比基准組的審計員所報告的企業污染情況高50%—70%。即便在控制其他固定效應，且對於一部分同時為實驗組和基准組企業工作的審計員來說，這一結果都是穩健的。此外，實驗組中審計員錯誤報告企業污染情況的比例也下降了80%。
最后，實驗組的設計還減少了企業的污染排放。實驗組中企業的平均排污下降到了規定標准的21%，且這一下降集中於那些以往污染最嚴重的企業。這一結果的出現是因為實驗組中的企業能夠預計到，審計員會向管理委員會遞交更為准確、真實的報告，而管理委員會則會對超出排污標准的企業給予嚴厲懲罰。
實驗組中審計員和企業的表現相對於基准組中審計員和企業的表現能有以上改善，在於對審計員的隨機安排、酬勞支付方式、回訪和針對審計報告准確性的獎勵等組合措施的作用。第一，管理委員會以一個優厚的酬勞隨機安排審計員到企業中，可以避免審計員通過遞交虛假報告來向污染企業“敲竹杠”。第二，管理者能夠利用回訪來監督審計報告的質量，即使第一年不會對提供低質量報告的審計員做出相應懲罰，但審計員能夠預期到准確的報告會給自己帶來更高的回報。第三，比市場價格更高的酬勞也許可以起到“效率工資”（efficiencywage）的作用，從而降低審計員瀆職的可能性。總之，這一實驗為改變經濟激勵能夠使得第三方審計提供更為真實的企業污染情況報告，並最終促使被管制企業減少排污提供了明確的証據。
（本文系國家社科基金重點項目“關於新興經濟學理論創新的綜合研究”（13AZD061）階段性成果）
（作者單位：浙江大學經濟學院、浙江大學跨學科社會科學研究中心）
